05. Juli 2018

Verlagerung von Geschäftsaktivitäten ins Ausland: Steuerliche Risiken

Unternehmen strukturieren heute ihre Wertschöpfungskette weltweit. Dabei werden ganze Betriebe aber manchmal auch nur einzelne Funktionen (Verkaufstätigkeiten, Dienstleistungen usw.) innerhalb eines Konzerns verschoben. Oft finden diese Geschäftsumstrukturierungen über die Grenze statt. Solche Funktionsverlagerungen innerhalb eines Konzerns erfolgen meist unentgeltlich und wurden bisher nur in seltenen Fällen besteuert. Trotzdem kann eine Geschäftsumstrukturierung über die Grenze bereits heute zu Steuerfolgen führen. Nämlich dann, wenn das übertragende Unternehmen dafür nicht marktgerecht entschädigt wird.

Verschärfung der bestehenden Praxis? 

In dem vom Bundesrat vorgeschlagenen Entwurf zum Bundesgesetz über die Steuervorlage 17 ist nun jedoch ausdrücklich vorgesehen, dass bei der Verlagerung von Funktionen ins Ausland die stillen Reserven und der selbst erschaffene Mehrwert auf diesen Funktionen besteuert werden sollen. Die Botschaft zu der Steuervorlage 17 spricht dabei lediglich von einer Präzisierung des bestehenden Gesetzes. Stimmt das oder könnten zukünftig sämtliche Funktionsverlagerungen über die Grenze eine Besteuerung auslösen?

Unternehmerische Entscheide sind zu respektieren…

Grundsätzlich haben die Steuerbehörden in der Schweiz die unternehmerischen Entscheide der Unternehmensführung zu respektieren. Die Steuerbehörden dürfen nicht ihr eigenes Ermessen über das der Unternehmensführung stellen. Nur wenn der einzige Grund der gewählten Struktur in der Steuerersparnis liegt, ist es den Steuerbehörden unter bestimmten Umständen erlaubt, das gewählte Vorgehen und die daraus resultierende neue Struktur bei der Besteuerung nicht zu beachten. Entscheidet die Unternehmensführung also Teile des Unternehmens, Vermögenswerte oder Funktionen aus der Schweiz auf ein anderes Unternehmen im Ausland zu verlagern, ist dies von den Steuerbehörden grundsätzlich zu akzeptieren.

…sie können jedoch Steuerfolgen auslösen

Eine andere Frage ist, ob das Schweizer Unternehmen für die Geschäftsumstrukturierung entschädigt werden muss und wie hoch diese Entschädigung auszufallen hat. Dazu wird in der Schweiz auf den Fremdvergleichsgrundsatz abgestellt. Dieser fordert, dass eine Leistung so zu entschädigen ist, wie sie unter unabhängigen Dritten abgegolten würde. Ist dies nicht der Fall, liegt in der Differenz zwischen diesem Drittpreis und der erhaltenen Entschädigung eine sogenannte geldwerte Leistung des Unternehmens vor. Diese geldwerte Leistung wird dann als zusätzlicher steuerbarer Gewinn des Schweizer Unternehmens besteuert.

Die Aufrechnung der geldwerten Leistung führt also auf Ebene des Schweizer Unternehmens zu der Besteuerung eines höheren Gewinns und auf der Empfängerseite zur Besteuerung eines Einkommens/Ertrages analog einer Dividendenausschüttung. Auf dieser "Dividendenausschüttung" ist zudem grundsätzlich die Verrechnungssteuer in der Höhe von 35% geschuldet (diese kann je nach Doppelbesteuerungsabkommen ganz oder teilweise von der empfangenden Gesellschaft zurückgefordert oder bereits an der Quelle reduziert werden).

Wann entsteht eine Entschädigungsverpflichtung?

Da Geschäftsumstrukturierungen zwischen unabhängigen Dritten in der Praxis kaum vorkommen, kann zur Bestimmung ob und wie eine Geschäftsumstrukturierung zu entschädigen ist, nicht auf Transaktionen unter Dritten abgestützt werden. Die geplante Umstrukturierung ist daher einer Vergleichbarkeitsanalyse zu unterziehen. Dabei werden die

  • Funktionen, Risiken, Vermögenswerte vor und nach der Geschäftsumstrukturierung;
  • die kaufmännischen Gründe und die zu erwartenden Vorteile der Geschäftsumstrukturierung;
  • die vor der Geschäftsumstrukturierung für die involvierten Konzerngesellschaften vorhandenen Handlungsoptionen;

beurteilt.

Aufgrund dieser Informationen ist zu entscheiden, ob die Geschäftsumstrukturierung entschädigungspflichtig ist.

Vier zu unterscheidende Fälle

Vereinfacht sind vier Fälle zu unterscheiden, in welchen eine konzerninterne Geschäftsumstrukturierung zu einer Entschädigungspflicht führt, also die Gesellschaft welche die Funktionen, Risiken und Vermögenswerte verliert, eine Entschädigung für diese erhalten muss:

  • Übertragung eines (Teil-)Betriebs;
  • Übertragung eines materiellen oder immateriellen Vermögenswertes, wie z.B. Maschinen, Patente, Marken;
  • Änderung oder Beendigung von Verträgen, falls unter Dritten dafür eine Entschädigung geleistet würde;
  • Übertragung einer Geschäftschance (Funktionen und Risiken), wenn diese Geschäftschance für Dritte einen Wert darstellen würde.

Zurückhaltende Praxis
Es kann somit festgehalten werden, dass gemäss heutiger Praxis die Übertragung einer einzelnen Funktion auf eine ausländische Gesellschaft (z.B. CFO, Produktionsmitarbeiter usw.) für sich alleine keinen entschädigungspflichtigen Vorgang darstellt. Erst verbunden mit materiellen und immateriellen Vermögenswerten, Geschäftschancen und -risiken kann eine Entschädigungspflicht entstehen. Bei einer Verlagerung von Tätigkeiten der Wertschöpfungskette, wie z.B. Forschung & Entwicklung, Beschaffung, Produktion oder Vertrieb muss daher immer geprüft werden, ob damit zusammenhängende Vermögenswerte oder verwertbare Geschäftschancen übertragen werden und ob die Geschäftsumstrukturierung zu entschädigungspflichtigen Vertragsanpassungen führt.

Die Höhe der Entschädigung richtet sich dabei nach dem Grundsatz des Fremdvergleichs. Es ist der Preis zu zahlen, welcher unabhängige Dritte untereinander zahlen würden. Wird ein (Teil-)Betrieb übertragen, ist auch ein damit verhafteter Geschäfts- oder Firmenwert zu berücksichtigen.

Ausblick
Der Ständerat hat am 7. Juni die Steuervorlage 17 behandelt. Der Nationalrat wird sich in der Herbstsession mit diesem Geschäft befassen. Sollte das Bundesgesetz über die Steuervorlage 17 in der nun vorliegenden Fassung angenommen werden, wird neu im Gesetz verankert, dass bei der Verlagerung von Funktionen ins Ausland über deren Wert abzurechnen ist. Ob dies tatsächlich nur eine Präzisierung der vorgenannten Praxis darstellt oder ob damit bereits die Übertragung einzelner Funktionen Steuerfolgen auslösen wird, wird erst die Zukunft zeigen. Mehr denn je ist es aber wichtig, die steuerlichen Aspekte einer Geschäftsumstrukturierung ins Ausland umfassend zu prüfen.

Für weitere Fragen zu Geschäftsumstrukturierungen stehen Ihnen unser Steuerrechts- und unser Insolvenzrechtsteam gerne zur Verfügung.

Autor: Adrian Briner, Nadia Tarolli Schmidt

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